Aprobación del Reglamento que desarrolla las autoliquidaciones rectificativas

Recientemente se ha publicado el Real Decreto 117/2024, de 30 de enero, que desarrolla la figura de la autoliquidación rectificativa, creada por la Ley 13/2023.

Con anterioridad a la modificación legal, una vez presentada una autoliquidación por un contribuyente (por ejemplo, una declaración del IRPF) podían ocurrir dos circunstancias:

  • Que el contribuyente hubiera omitido la inclusión de algún dato o alguna renta que supusiera que el resultado de la autoliquidación presentada era menor del que correspondía. En estos casos, se debía presentar una autoliquidación complementaria, para incluir el dato o la renta no declarada inicialmente, e ingresar la diferencia.
  • Que una vez presentada la autoliquidación original el contribuyente hubiera omitido algún dato, (una deducción, una base imponible negativa, etc.) que hiciera que el resultado de la declaración fuera menor a ingresar o mayor a devolver. O que, el contribuyente no estuviera de acuerdo con el criterio de Hacienda, presentara la declaración de acuerdo a dicho criterio para no ser sancionado y posteriormente recurriera esa autoliquidación. En estos dos casos, se debía presentar un escrito de rectificación de autoliquidación. Hacienda, tras la oportuna comprobación, admitía o no la rectificación, lo que daba pie a recursos posteriores por parte del contribuyente.

A partir de ahora, en todos los supuestos, tanto si se trata de incluir una renta no declarada en la autoliquidación original como de incluir una deducción a la que se tenía derecho y no se había aplicado o de discrepar del criterio de Hacienda, el contribuyente deberá presentar nuevamente el modelo con carácter rectificativo. Se establece así un único sistema para corregir los datos consignados en las autoliquidaciones permitiendo rectificar, completar o modificar la autoliquidación presentada con anterioridad, con independencia del resultado, a ingresar más, o a ingresar menos o devolver más.

La única excepción a este sistema es cuando el contribuyente quiera alegar que la autoliquidación original vulnere la Constitución, el Derecho de la Unión Europea o un Tratado internacional. En estos casos, permanecerá vigente el antiguo sistema de presentar un escrito para solicitar la rectificación de la autoliquidación.

No obstante, cuando el contribuyente quiera rectificar su autoliquidación original para incluir, por ejemplo, una deducción a la que cree tener derecho, con el nuevo sistema de autoliquidación rectificativa se corre el riesgo de que la Agencia Tributaria sancione por haber solicitado una devolución que inicialmente no había solicitado (o en un importe superior) o que ingresara una deuda inferior a la inicial, ya que con la presentación de la autoliquidación rectificativa no hay que esperar a que la Agencia Tributaria conteste, sino que queda confirmada la autoliquidación con el criterio del contribuyente. En consecuencia, ya no se puede pagar y luego recurrir para evitar ser sancionado.


No sujeción al impuesto por la cesión de vehículos a empleados

Una entidad proporciona a ciertos empleados vehículos adquiridos a terceros mediante un contrato de renting. Estos vehículos son utilizados por los empleados tanto para fines profesionales como personales, lo que genera una retribución en especie sujeta a ingresos a cuenta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). Respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), la entidad considera que los vehículos están afectos en un 50% a la actividad económica, aplicando la presunción del artículo 95. Tres. 2ª de la Ley del IVA (LIVA).

Tras una revisión por parte de la Administración tributaria, se argumenta que el cálculo del uso de los vehículos a efectos tributarios debe basarse en el tiempo de uso durante la jornada laboral establecida en el Convenio Colectivo, considerando el resto del tiempo como uso personal.

La controversia surge en torno a si la cesión de vehículos a empleados, sin contraprestación específica ni renuncia de parte de su salario, constituye una prestación de servicios sujeta al IVA. La Audiencia Nacional, respaldada por jurisprudencia europea, concluye que esta cesión no se considera una prestación de servicios onerosa, al no existir una relación directa entre el servicio prestado y una contraprestación recibida, requisito para la sujeción al IVA.

El Tribunal Supremo confirma esta interpretación, señalando que la deducción del IVA soportado por la empresa en la adquisición de vehículos bajo régimen de renting y su posterior cesión a empleados no implica automáticamente la sujeción al impuesto. Argumenta que los empleados no renuncian a parte de su remuneración ni depende su trabajo de la cesión del vehículo, y que no se puede cuantificar el valor recibido por la cesión del vehículo de manera efectiva y dineraria.

En base a lo apuntado, el Tribunal Supremo establece como criterio jurisprudencial que la cesión gratuita de un vehículo afecto en un 50% a la actividad empresarial a un empleado para su uso personal, sin renuncia de retribución ni vinculación del uso del vehículo a otras ventajas, no está sujeta al IVA, incluso si se dedujo el IVA soportado por el renting del vehículo en dicho porcentaje.


Impugnación de acuerdos sociales de una SA por vulneración del derecho de información.

La nulidad de acuerdos sociales por vulneración del derecho de información es especialmente restrictiva, y más desde la reforma de la LSC en el año 2014.

En una SA las solicitudes de información deben realizarse con al menos 7 días de antelación a la celebración de la junta, plazo que no aplica en una SL, por lo que, tal y como señala la AP de Madrid, en una reciente sentencia, para que una impugnación de acuerdos sociales de una SA por vulneración del derecho de información prospere, es necesario que la solicitud se haya realizado en plazo y que información solicitada sea esencial para conformar el sentido del voto.

En este caso, no sólo la solicitud se realizó fuera de plazo, sino que no podía entenderse que la información era esencial para ejercitar el voto ya que el abogado de los demandantes, presente en la junta en su representación, había aceptado que las preguntas planteadas fuesen contestadas por escrito con posterioridad a la junta. Además, se daba la circunstancia de que estos socios habían sido miembros del consejo de administración en la mayor parte de los ejercicios cuyas cuentas se sometían a aprobación, por lo que la “familiaridad con la marcha de la sociedad debe acortar razonablemente la necesidad de tiempo para examinar las cuentas anuales y pedir explicaciones”.


La anulación de una de las liquidaciones en vía judicial no da derecho al recurrente a cancelar parcialmente la hipoteca sobre determinados bienes inmuebles

En este caso, como consecuencia de un procedimiento de inspección se dicta una liquidación por IVA y una liquidación por Impuesto sobre Sociedades, que son recurridas ante el TEAR. Pues bien, para obtener la suspensión de la ejecución de ambas liquidaciones se constituyó una única hipoteca sobre una serie de bienes inmuebles.

La cuestión consiste en determinar si, cuando ha sido formalizada una hipoteca unilateral sobre varias fincas en garantía de la suspensión de la ejecución de varias liquidaciones, la anulación de una de ellas en vía judicial da derecho al recurrente a cancelar parcialmente la hipoteca sobre determinados bienes inmuebles o, por el contrario, la cancelación debe hacerse de forma proporcional sobre todos los bienes hipotecados.

El Tribunal establece que las condiciones en que se prestó la hipoteca, y su extensión a dos obligaciones tributarias diferentes fue una decisión del contribuyente que otorgó la garantía y no cabe singularizar la extinción de una de las deudas garantizadas respecto a determinadas fincas de las hipotecadas, para obtener así la cancelación de la hipoteca única constituida sobre las mismas cuando la otra obligación tributaria garantizada subsiste, por lo que el Tribunal Supremo establece como doctrina jurisprudencial ”que en los casos en que se ha otorgado hipoteca unilateral sobre varias fincas registrales, para la suspensión de la ejecución de varias obligaciones tributarias, la anulación de una de ellas en vía judicial, subsistiendo la garantía otorgada respecto a otras liquidaciones tributarias, no otorga a la parte que ha constituido la garantía el derecho a que sea cancelada parcialmente la hipoteca sobre determinados bienes hipotecados.


La cualidad de los funcionarios de la Agencia Tributaria: peritos o testigos

En el procedimiento en el que se enjuicia un delito contra la hacienda pública, es una obligación ineludible del órgano penal sentenciador fijar la cuota tributaria partiendo de la prueba ofrecida por las partes, entre ellas, los peritajes correspondientes, que tanto pueden ser de la Administración Tributaria como de los particulares acusados.

En este marco, el Tribunal Supremo recuerda que, respecto al valor del dictamen pericial emitido por los inspectores actuarios, no es posible, en ningún caso, admitir dicho informe como peritaje válido, ya que «es erróneo considerar a los funcionarios de la Agencia Tributaria como peritos», pues se trata de una opinión de los funcionarios de la Agencia Tributaria que, en el mejor de los casos, solo se podría valorar como «una prueba testifical».


Se admite la deducibilidad en el IS de las retribuciones satisfechas al administrador por trabajos ordinarios o comunes de la empresa

La Administración había negado la deducibilidad en IS de las retribuciones satisfechas al socio único y administrador de la sociedad, cuyo cargo era gratuito, basándose en la ausencia del elemento de la ajenidad en la relación entre el citado socio y la mercantil recurrente. Considera la Administración que no se ha probado que las funciones que realiza como Administrador y las funciones que realiza como trabajador sean diferentes. Que el trabajador sea administrador, y socio único evidencia que las funciones que realiza no reúnen las notas propias del contrato de trabajo, ya que el trabajo por cuenta ajena en el ámbito laboral exige que el mismo se desarrolle bajo el ámbito de dirección del empresario, y no puede existir ese ámbito de dirección ajeno al trabajador si el presunto trabajador y administrador son la misma persona.

A fearless leader and the team meeting at the conference table.

El Administrador ejercía sus funciones sin percibir remuneración alguna, tal como se establecía en los estatutos, y, además, había prestado sus servicios como pintor.

El TSJ de Castilla-La Mancha, considera que del examen de las pruebas practicadas resulta acreditado que la actividad desarrollada por el administrador (y retribuida al mismo) se correspondía con la realización de trabajos ordinarios o comunes de la empresa (como pintor), que por ello pueden presumirse claramente correlacionados con los ingresos de la mercantil, y en consecuencia procede la estimación del recurso planteado frente a la liquidación girada por concepto del impuesto de sociedades que se fundaba únicamente en la consideración de la no deducibilidad del gasto por la prestación laboral del administrador por la ausencia del elemento de la ajenidad en la relación entre el citado socio y la mercantil recurrente.


Efectos que para la Administración tributaria tiene el criterio expresado en las Consultas vinculantes

La Administración había emitido una liquidación sin tener en cuenta el criterio jurídico establecido en la doctrina administrativa vigente (y, por tanto, vinculante para la Administración) en el momento de la emisión de la liquidación.

Se plantea al Tribunal Supremo si un órgano judicial que está examinando la liquidación debe anular la liquidación cuando constate que la Administración no ha aplicado la doctrina administrativa vinculante, independientemente de que se considere correcto o no el criterio jurídico vinculante o de que exista doctrina administrativa o jurisprudencia posterior en sentido contrario a tal criterio. O, si, por el contrario, debe el Tribunal entrar en todo caso a analizar la corrección de la liquidación y el criterio jurídico aplicado, a pesar de que la Administración haya emitido la liquidación sin aplicar la doctrina administrativa vinculante.

El TS establece que el órgano judicial que examine la legalidad de la liquidación ha de analizar, si así se denuncia, si la Administración se apartó de la doctrina administrativa vigente en la fecha de la liquidación y que le vinculaba, habiendo de tener en cuenta el efecto vinculante de las consultas tributarias que extienden sus efectos no solo al consultante sino a cualquier contribuyente siempre que exista identidad de hechos y circunstancias y en tanto no se modifique la legislación o jurisprudencia aplicable al caso.

Siendo esto así, dado que las consultas vinculantes no vinculan al órgano judicial, establece el TS que en todo caso deberá entrar a enjuiciar si la liquidación es o no conforme al ordenamiento jurídico, y en caso de que la considere contraria, confirmar la liquidación practicada por la Administración.


Infracción del deber de lealtad por los miembros del Consejo de Administración

Dos socios presentan demanda frente a una sociedad, solicitando la nulidad del acuerdo primero alcanzado en la reunión del consejo de administración de dicha sociedad en el que se acordó que no era necesario someter a votación la aprobación de la renovación del contrato con otra entidad, la cual esta participada por uno de los miembros del consejo de administración.

Los demandantes solicitaron la nulidad del acuerdo impugnado por entender que concurría en los consejeros que votaron a favor causa de abstención al encontrarse en situación de conflicto de intereses, al ser objeto de votación en el punto primero del orden del día, la aprobación de la renovación del contrato de prestación de servicios entre ambas sociedades.

El Tribunal resuelve que en este caso se ha infringido el deber de lealtad contemplado en el artículo 227 LSC por cuanto el acuerdo impugnado fue únicamente aprobado por aquellos miembros del consejo en los que se daba la causa de abstención de participación deliberación y votación de voto contemplado en el artículo 228 LSC, que dice “"Abstenerse de participar en la deliberación y votación de acuerdos o decisiones en las que él o una persona vinculada tenga un conflicto de intereses, directo o indirecto".


Infracción del derecho información del socio minoritario

La socia minoritaria de una sociedad impugna los acuerdos sociales y solicita la nulidad de los mismos en base a la infracción del derecho de información de los socios dado que no se habría dado respuesta información en el acto respecto a una serie de las cuestiones planteadas en la Junta General.

La sentencia en primera instancia estimó la pretensión declarativa de nulidad de los acuerdos sociales aprobados con el voto favorable del socio mayoritario y administrador de la sociedad, al apreciar la vulneración del derecho de información de la socia demandante.

La AP estima el recurso interpuesto por la sociedad, puesto que nos encontramos ante unos acuerdos consistentes en aprobación de las Cuentas Anuales, gestión social y aplicación del resultado de ejercicios anteriores, tratándose de unas cuentas anuales sometidas a auditoria y respecto a las que se facilitaron a la socia minoritaria, días antes de la celebración de la Junta.

Además de que el resto de la información requerida se facilitó más de tres meses después de la celebración de la Junta General.

De esta manera, expone el Tribunal que  el hecho de que en una sociedad de responsabilidad limitada sea posible impugnar los acuerdos adoptados en la reunión de socios en caso de que se hubiera infringido el derecho de los mismos a obtener la información solicitada de forma verbal durante la celebración de la Junta, no determina que en todo caso deba estimarse que dicha infracción concurrió cuando no se diera repuesta en el acto a alguna o alguna de las cuestiones o informes pedidos por los socios asistentes.


La aplicación de la deducción por doble imposición internacional en el IS o la exención correspondiente constituye el ejercicio de una opción

El TSJ de las Islas Baleares, examina si es procedente la solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada por la recurrente o si, al estar ante el ejercicio de una opción, ya no es posible dicha rectificación.

La recurrente en la autoliquidación presentada optó por la aplicación de la deducción por doble imposición internacional y, posteriormente, solicita la rectificación de dicha autoliquidación para que se le aplicase la exención en lugar de la citada deducción.

El tema es determinar si la opción por deducción es o no una opción irrevocable una vez finalizado el plazo reglamentario de declaración, pues en función de lo que se determine será posible o no rectificar la autoliquidación.

La Sala considera que estamos ante un supuesto de opción fiscal del cual era conocedor la recurrente.

Así pues, se está describiendo una alternativa, consistente en elegir entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes, empleándose expresamente el término opción entre la deducción o la exención. Además, se recuerda que la normativa viene a establecer como regla general la irrevocabilidad de la opción, que tiene como fundamento razones de seguridad jurídica y evitar posibles abusos de los contribuyentes.

En conclusión, el ejercicio de la opción constituye la imprescindible manifestación de la voluntad para elegir una de las alternativas posibles, lo cual posee contenido material con sustantividad propia, es el contribuyente el que debe materializar la opción manifestando tácita o expresamente en la declaración de la autoliquidación por cuál se decanta, al hacerlo por una hace efectiva su elección.

De este modo, la solicitud de rectificación de la autoliquidación una vez finalizado el plazo reglamentario es extemporánea.